ЗАО "Консультант Плюс"

В настоящем обзоре представлены новые документы (разъяснения Минфина России, налоговых органов и иные), в которых выражены позиции этих ведомств по вопросам налогообложения и бухгалтерского учета. Знание позиций налоговых органов, финансистов и мнения профессионального сообщества необходимо бухгалтеру для принятия решений и планирования работы. Обзор поможет быстро сориентироваться в рассматриваемых проблемах и принять взвешенное решение с учетом всех возможных вариантов поведения и их последствий.

Содержание обзора

Новости

1. Расходы иностранной организации, осуществленные в интересах своего постоянного представительства в РФ, признаются им по методу начисления

2. Аптечные организации, уплачивающие ЕНВД, могут перечислять пенсионные взносы по пониженному тарифу только в отношении выплат работникам, которые имеют право вести фармацевтическую деятельность

3. Уплата обязательных пенсионных взносов гаражным кооперативом

Комментарии

1. Нужно ли исчислять НДФЛ со стоимости питания, предоставляемого работникам бесплатно по принципу шведского стола?

2. Обязан ли налогоплательщик уплатить минимальный налог при утрате в течение календарного года права на применение УСН?

Судебное решение недели

Неправильное указание производителя товара в ГТД не является основанием для отказа в возмещении НДС  

Новости

1. Расходы иностранной организации, осуществленные в интересах своего постоянного представительства в РФ, признаются им по методу начисления

Решение ВАС РФ от 27.04.2012 N 1896/12 

Представительство французской организации в 2010 г. учло расходы, понесенные в ее интересах головным офисом компании в этот же период. Передача указанных затрат была оформлена письмом, датированным 2011 годом. По результатам выездной проверки представительства инспекция доначислила к уплате налог на прибыль. Налоговый орган руководствовался абз. 6 п. 5.3 Методических рекомендаций налоговым органам по применению отдельных положений главы 25 НК РФ, касающихся особенностей налогообложения прибыли (доходов) иностранных организаций, утвержденных Приказом МНС России от 28.03.2003 N БГ-3-23/150 (далее - Методические рекомендации). Согласно данному положению расходы, передаваемые головным офисом постоянному представительству, считаются произведенными в том периоде, когда они были фактически переданы. То есть в данной ситуации, по мнению инспекции, должны были учитываться представительством в 2011 году.

Представительство иностранной организации обратилось в ВАС РФ с заявлением о признании абз. 6 п. 5.3 Методических рекомендаций недействующим, поскольку данное положение препятствует учету расходов, понесенных головным офисом в интересах представительства, по методу начисления в соответствии с гл. 25 НК РФ. ВАС РФ поддержал налогоплательщика.

Согласно ст. 7 НК РФ если международный договор, регулирующий налоговые отношения, содержит положения, отличные от налогового законодательства РФ, то применяются нормы международного договора. Согласно п. 5 ст. 7 Конвенции между Правительством РФ и Правительством Французской Республики от 26.11.1996 (далее - Конвенция) прибыль, относящаяся к постоянному представительству, определяется ежегодно одним и тем же методом (если нет веской и достаточной причины для его изменения). Понятие метода в Конвенции не раскрывается. Данного понятия нет и в Типовом соглашении между Российской Федерацией и иностранными государствами об избежании двойного налогообложения и о предотвращении уклонения от уплаты налогов на доходы и имущество (далее - Типовое соглашение), которое одобрено в качестве основы для переговоров Постановлением Правительства РФ от 24.02.2010 N 84. Поэтому, как считает ВАС РФ, представительства иностранных организаций могут применять нормы Налогового кодекса РФ, в том числе ст. ст. 271 и 272 НК РФ, для признания доходов и расходов по методу начисления (то есть в налоговом или отчетном периоде, к которому они относятся).

ВАС РФ также отметил, что расходы должны быть, в частности, подтверждены документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ или обычаями делового оборота (п. 1 ст. 252 НК РФ). Представительства иностранных организаций должны вести налоговый и бухгалтерский учет (ст. 313 НК РФ, п. 1 ст. 4 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ). Положений, освобождающих представительства от ведения такого учета, Типовое соглашение и Конвенция не содержат. Сообщение о расходах, понесенных иностранной организацией в интересах представительства, оформляется в соответствии с обычаями государства, резидентом которого признается иностранная компания. Это сообщение содержит показатели, необходимые для ведения налогового учета, но, как указал ВАС РФ, само по себе оно не является единственным оправдательным документом, на основе которого представительство ведет бухгалтерский и налоговый учет. Затраты представительства могут подтверждаться иными учетными документами.

Таким образом, представительство иностранной организации вправе учитывать затраты, произведенные головным офисом в его интересах, в том налоговом (отчетном) периоде, к которому они относятся (то есть по методу начисления), если в сообщении иностранной компании есть информация, позволяющая определить надлежащий период.

Согласно решению ВАС РФ абз. 6 п. 5.3 Методических рекомендаций не соответствует Конвенции и Налоговому кодексу РФ и признан недействующим в том значении, в котором он по смыслу, придаваемому ему налоговыми органами, препятствует представительству в рассматриваемом случае учитывать указанные затраты по методу начисления.

2. Аптечные организации, уплачивающие ЕНВД, могут перечислять пенсионные взносы по пониженному тарифу только в отношении выплат работникам, которые имеют право вести фармацевтическую деятельность

Письмо Минздравсоцразвития России от 13.04.2012 N 19-6/3023271-2288 

Для уплачивающих ЕНВД аптечных организаций установлен пониженный тариф обязательных страховых взносов в ПФР, ФСС РФ и ФФОМС в отношении выплат работникам в связи с осуществлением фармацевтической деятельности - 20 процентов. При этом взносы перечисляются только в ПФР (п. 10 ч. 1, ч. 3.4 ст. 58 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ). У аптечных организаций возникает вопрос: можно ли применить данную льготу в отношении выплат всем работникам?

В рассматриваемом Письме Минздравсоцразвития России разъяснило, что указанный тариф применяется в отношении выплат работникам, которые в соответствии со ст. 100 Федерального закона от 21.11.2011 N 323-ФЗ "Об основах охраны здоровья граждан в Российской Федерации" (далее - Закон N 323-ФЗ) вправе заниматься фармацевтической деятельностью. Ими являются лица, получившие высшее или среднее фармацевтическое образование в России и имеющие сертификаты специалиста (п. 2 ч. 1 ст. 100 Закона N 323-ФЗ). Указанную деятельность также могут осуществлять:

- лица, которые вправе заниматься медицинской деятельностью. Они могут вести фармацевтическую деятельность в расположенных в сельских населенных пунктах обособленных подразделениях медицинских организаций (имеющих лицензию на осуществление фармацевтической деятельности), если получили дополнительное профессиональное образование в сфере розничной торговли лекарственными препаратами. Условием ведения ими указанной деятельности является также отсутствие аптеки в соответствующем населенном пункте (п. 2 ч. 1 ст. 100 Закона N 323-ФЗ);

- лица, получившие медицинское или фармацевтическое образование, но не работавшие по своей специальности более пяти лет. Для осуществления фармацевтической деятельности им необходимо пройти профессиональную переподготовку. У данных лиц также должны быть сертификаты специалиста (п. 3 ч. 1 ст. 100 Закона N 323-ФЗ);

- лица, получившие медицинское или фармацевтическое образование в иностранных государствах. Они вправе осуществлять фармацевтическую деятельность, если документы соответствующих иностранных государств об образовании эквивалентны российским документам, а также если данными лицами сдан экзамен по специальности и получены сертификаты специалиста (п. 4 ч. 1 ст. 100 Закона N 323-ФЗ).

Следует отметить, что ФСС РФ направил указанное Письмо в региональные отделения и их филиалы для использования в работе (см. Письмо ФСС РФ от 25.04.2012 N 15-03-18/08-4703).

3. Уплата обязательных пенсионных взносов гаражным кооперативом

Письмо Минздравсоцразвития России от 12.04.2012 N 995-19 

Налогоплательщики, применяющие УСН и осуществляющие некоторые виды производственной и социальной деятельности, вправе уплачивать обязательные страховые взносы в отношении выплат в пользу работников по пониженному тарифу - 20 процентов. Данный платеж перечисляется только в ПФР (п. 8 ч. 1, ч. 3.4 ст. 58 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ). Напомним, что для использования пониженного тарифа доход от льготного вида деятельности должен составлять не менее 70 процентов общего объема доходов налогоплательщика (ч. 1.4 ст. 58 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ).

В Минздравсоцразвития России обратился применяющий УСН гаражный кооператив, основным видом деятельности которого является эксплуатация гаражей, стоянок для автотранспортных средств (код ОКВЭД 63.21.24). В рассматриваемом Письме ведомство разъяснило, что гаражный кооператив вправе применять пониженный тариф страховых взносов, поскольку основной вид его деятельности входит в раздел I ОКВЭД "Транспорт и связь" (подп. "щ" п. 8 ч. 1 ст. 58 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ).

При определении доходов от эксплуатации гаражей следует учитывать членские взносы на содержание, ремонт общего имущества, на эксплуатационные расходы. По мнению Минздравсоцразвития России, это связано с тем, что деятельность гаражного кооператива финансируется в том числе за счет членских взносов. 

Комментарии

1. Нужно ли исчислять НДФЛ со стоимости питания, предоставляемого работникам бесплатно по принципу шведского стола? 

Название документа:

Письмо Минфина России от 18.04.2012 N 03-04-06/6-117 

Комментарий:

Организация, предоставляющая работникам питание по принципу шведского стола, обратилась в Минфин России с вопросом: облагается ли НДФЛ стоимость такого питания?

Финансовое ведомство разъяснило, что при оплате организацией стоимости питания сотрудников у последних возникает доход в натуральной форме, облагаемый НДФЛ (подп. 1 п. 2 ст. 211 НК РФ). В соответствии с п. 1 ст. 230 НК РФ работодатель обязан вести учет полученных работниками доходов. При организации питания по принципу шведского стола доход каждого физлица можно рассчитать исходя из общей стоимости предоставленного питания и данных табеля учета рабочего времени, а также других аналогичных документов. Подобный порядок расчета суммы доходов каждого работника в ситуации, когда работодатель не ведет персональный учет потребленного питания, Минфин России предлагал и ранее (Письмо от 19.06.2007 N 03-11-04/2/167). Некоторые суды подтверждают правомерность определения доходов, полученных работниками при предоставлении им питания по принципу шведского стола, расчетным методом (см. Постановление ФАС Поволжского округа от 22.06.2009 N А55-14976/2008).

Однако существует иная точка зрения по данному вопросу. При организации питания по принципу шведского стола работодатель не должен исчислять НДФЛ, поскольку невозможно определить доход каждого сотрудника. Этот вывод следует из п. 8 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 21.06.1999 N 42 "Обзор практики рассмотрения споров, связанных с взиманием подоходного налога". Несмотря на то что подоходный налог отменен, положения указанного пункта суды применяют при разрешении споров по вопросам уплаты НДФЛ. Так, ФАС Северо-Западного округа признал неправомерным доначисление НДФЛ со стоимости питания, предоставленного работникам по принципу шведского стола, поскольку инспекция не доказала потребления продуктов конкретными сотрудниками в том количестве, которое было закуплено организацией (Постановление от 21.02.2008 N А56-30516/2006).

Следовательно, если работодатель оплачивает питание сотрудников, организованное по принципу шведского стола, он может не исчислять НДФЛ со стоимости такого питания. Однако в данном случае не удастся избежать споров с налоговыми органами.

2. Обязан ли налогоплательщик уплатить минимальный налог при утрате в течение календарного года права на применение УСН?  

Название документа:

Письмо ФНС России от 27.03.2012 N ЕД-4-3/5146@ 

Комментарий:

Если сумма налога, исчисленного в общем порядке за календарный год, меньше 1 процента полученных доходов, то плательщик, применяющий УСН с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов", обязан уплатить минимальный налог (п. 6 ст. 346.18 НК РФ). Он равен 1 проценту доходов, определяемых в соответствии со ст. 346.15 НК РФ. Сумма минимального налога исчисляется за налоговый период.

Применение УСН ограничено рядом условий, установленных в п. п. 3 и 4 ст. 346.12, п. 4.1 ст. 346.13 и п. 3 ст. 346.14 НК РФ. Если эти требования не соблюдаются, то налогоплательщик утрачивает право на использование данного спецрежима с начала того квартала, в котором допущено нарушение (п. 4.1 ст. 346.13 НК РФ). Если сумма налога (авансовых платежей по налогу), исчисленная за отчетные периоды до утраты права на применение УСН, меньше 1 процента полученных доходов, возникает вопрос: в каком размере уплачивать налог - исчисленном или минимальном? ФНС России в очередной раз разъяснила, что в рассматриваемой ситуации окончание налогового периода фактически совпадает с окончанием последнего отчетного периода до утраты права на применение УСН. И иного налогового периода, когда налогоплательщик правомерно применял данный спецрежим, не предусмотрено. А значит, по его итогам исчисляется и уплачивается налог в связи с применением УСН. Соответственно, если сумма налога, рассчитанная в общем порядке (за период с начала года по конец отчетного периода, предшествующего кварталу утраты права на применение УСН), меньше установленного лимита, то налогоплательщик должен уплатить минимальный налог. Ранее ФНС России подобные разъяснения уже давала в Письме от 10.03.2010 N 3-2-15/12@. Такой подход поддерживает и Минфин России (Письма от 19.10.2006 N 03-11-05/234, от 08.06.2005 N 03-03-02-04/1-138). Расходятся ведомства лишь в одном: в какой срок в таком случае перечисляется минимальный налог. Подробнее этот вопрос см. в выпуске обзора от 26.05.2010.

Следует отметить, что некоторые арбитражные суды соглашаются с позицией налогового и финансового ведомств. Так, ФАС Северо-Западного округа в Постановлении от 28.12.2011 N А26-11119/2010 указал, что порядок исчисления и уплаты единого налога распространяется на всех налогоплательщиков, перешедших на УСН. Минимальный налог является способом расчета единого налога. Следовательно, использовать этот способ должны и налогоплательщики, которые в течение года утратили право на применение данного спецрежима. Аналогичные выводы приведены в Постановлении ФАС Уральского округа от 18.08.2009 N Ф09-5884/09-С2.

В то же время предложенная ФНС России точка зрения не является бесспорной.

Дело в том, что в абз. 2 п. 6 ст. 346.18 НК РФ прямо указано, что минимальный налог исчисляется за налоговый период, который в соответствии с п. 1 ст. 346.19 НК РФ признается календарным годом. Однако утрата права на применение УСН может произойти и в течение года, тогда на протяжении оставшегося периода налогоплательщик применяет общий режим налогообложения и по окончании года налог, уплачиваемый в связи с применением УСН, уже не исчисляет. А значит, за отчетные периоды (I квартал, полугодие и девять месяцев) исчислять единый налог в минимальном размере (если рассчитанная в общем порядке сумма налога меньше установленного лимита) не нужно.

Кроме того, в гл. 26.2 НК РФ не предусмотрены особенности изменения продолжительности налогового периода. Это отмечала и ФНС России в Письме от 10.03.2010 N 3-2-15/12@. Следовательно, для налогоплательщиков, которые в течение календарного года потеряли право на применение УСН, неправомерно говорить о совпадении окончания последнего отчетного периода, предшествующего утрате указанного права, с окончанием налогового периода. Отметим, что п. 3 ст. 55 НК РФ возможность окончания налогового периода раньше окончания календарного года предусмотрена только для случаев ликвидации или реорганизации организации.

Вывод о том, что при утрате права на применение УСН в течение года исчислять и уплачивать минимальный налог по окончании отчетного периода налогоплательщики не должны, подтверждается примерами из арбитражной практики. См., например, Постановления ФАС Северо-Западного округа от 21.12.2009 N А66-4521/2009, ФАС Центрального округа от 25.08.2009 N А64-999/07-16 (Определением ВАС РФ от 28.12.2009 N ВАС-16812/09 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ), ФАС Западно-Сибирского округа от 04.09.2008 N Ф04-4734/2008(9228-А67-3).

Таким образом, несмотря на разъяснения контролирующих органов, вопрос об исчислении единого налога в минимальном размере по окончании отчетного периода, предшествующего кварталу, в котором налогоплательщик утратил право на применение УСН, остается спорным. Если исчисленный в общем порядке единый налог в последнем отчетном периоде у такого налогоплательщика окажется меньше установленного лимита, то проверяющие будут настаивать на перечислении минимального налога. Иную точку зрения налогоплательщику придется отстаивать в суде. 

Судебное решение недели

Неправильное указание производителя товара в ГТД не является основанием для отказа в возмещении НДС

(Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 04.05.2012 N А45-9584/2011) 

Инспекция провела камеральную проверку декларации по НДС и пакета документов, представленных налогоплательщиком в подтверждение обоснованности применения нулевой ставки и права на вычет при реализации товара на экспорт. По итогам этой проверки налоговый орган частично отказал организации в возмещении налога, сославшись на то, что в ГТД ни поставщик налогоплательщика, ни субпоставщик не указаны в качестве производителя товара. Компания оспорила данное решение в судебном порядке.

Суды всех трех инстанций пришли к выводу, что решение инспекции не основано на нормах действующего законодательства, поскольку в Налоговом кодексе РФ нет указания на обязательность заполнения графы ГТД "Производитель товара" и внесения таких сведений. Неправильное указание в ГТД производителя товара может свидетельствовать о нарушении налогоплательщиком таможенного законодательства, однако оно не влияет на право возмещения НДС.

Вывод о том, что неправильное заполнение данной графы не влияет на вычет, также содержат Постановления ФАС Северо-Западного округа от 29.03.2012 N А21-3690/2011, ФАС Восточно-Сибирского округа от 21.11.2007 N А19-5302/07-30-Ф02-8567/07, ФАС Северо-Кавказского округа от 31.03.2009 N А53-21413/2008-С5-44 и др.