А хорошо жить ещё лучше! (окончание)

Замысел этой статьи родился в процессе подготовки нашего банка к сертификации по стандарту качества менеджмента ISO9001 в части работы подразделений, осуществляющих бухгалтерский учет. // С. Яцына, заместитель главного бухгалтера "Банк24.ру" (ОАО) Б. Дьяконов, к. п. н., Cert. Proj. Mngr., исполнительный директор "Банк24.ру" (ОАО). "Бухгалтерия и Банки" № 10/2005.

Окончание. Начало см. в «Б&Б» № 5, 7, 8 за 2005 г.

Процесс подготовки позволил сравнить два способа нормативного регулирования того, как организовать работу:

1.Организация бухгалтерского учета. Части первая и третья Правил № 205П.

2.Стандарт качества менеджмента ISO9001.

Они очень различны по способу регулирования. Тем не менее предмет один и тот же. Точнее, третья часть № 205П выдвигает требования только к процессам бухгалтерского учета, а стандарт выдвигает требования ко всем процессам, и эти требования могут быть полностью применены конкретно к бухгалтерскому учету.

Бухгалтерский учёт самостоятельный процесс или часть других процессов?

Лучше всего это можно посмотреть на примерах. Рассмотрим подробно два процесса: 1) работу с материальными запасами (внутрибанковский процесс) и 2) обслуживание клиентов по операциям с использованием международных банковских карт (см. табл. 1, 2). Каждый из них описан в банке одной или несколькими внутрибанковскими инструкциями, в которых учтены как требования Банка России, так и требования стандарта. Для целей нашего анализа процессы показаны упрощённо. Подготовительные этапы выполняются однократно при первоначальном проектировании процесса и повторно, если требуется внести изменения по любым причинам (изменение функций процесса, или нормативной базы, или оргструктуры банка). Работа на подготовительных этапах (управление проектами) регламентирована отдельным пакетом внутрибанковских инструкций в соответствии со стандартом ISO9001. В нормативной базе Банка России, как отмечалось в первой части статьи[1], полностью отсутствует такая регламентация подготовительных процессов, в ходе которых происходит однократная настройка автоматических и автоматизированных бухгалтерских проводок, влияющая на все последующие проводки.

Таблица 1

Таблица 2

Укрупнённое описание процессов обслуживания клиентов по операциям с использованием международных банковских карт

Коротко остановимся ещё на одном процессе безналичных расчетах без применения банковских карт. Он представляет собой несколько стадий обработки клиентских документов. Даже если документ составлен на бумаге, он на одном из первых этапов обработки вводится в информационную систему, и дальше происходит его маршрутизация. Только одним из результатов является запись по счетам бухгалтерского учета. Саму по себе операцию создания проводки невозможно отделить от основного процесса. Со счета по дебету операция начинается, а счет по кредиту определяется автоматически при маршрутизации платежа. Помимо этого операция включает в себя сложный процесс платежа, регулируемый гражданским законодательством и договорами банковского и корреспондентского счета. Функции формирования бухгалтерского документа, создания на его основании бухгалтерской записи и контроля этой записи могут быть совмещены. При этом вводе пользователем документа в систему и нажатии клавиши Enter система сначала осуществляет различный контроль, затем одновременно формирует документ и бухгалтерскую запись.

Таким образом, при выделении элементов банковских процессов бухгалтерский учет оказывается самым причудливым образом вплетён в общие процессы как их неотъемлемая часть. И лишь некоторые отдельные процессы или их этапы относятся полностью к бухгалтерскому учету.

Самое интересное, что эта позиция находит подтверждение в нормативных документах Банка России.

В частности, общие требования к внутреннему контролю банковских операций гораздо более системно, чем в Правилах № 205П, и применительно ко всей деятельности банка изложены в Положении № 242П[2]. А такая важная деятельность, как управление рисками, в части работы всех подразделений банка по оценке активов и как результат этой работы формирование бухгалтерских записей по счетам в Положениях № 232П[3] и 254П[4]. Процесс безналичных расчетов и кассовые операции, в результате которых формируется значительная доля бухгалтерских записей, также регламентированы соответственно упоминавшимся ранее Положением № 2П и Положением № 199П. Причём в последних редакциях положений, регламентирующих процессы, исключены требования к бухгалтерским проводкам. Прослеживается последовательная тенденция. Регламентация процессов и требования к бухгалтерским проводкам отделяются друг от друга. Тем не менее «особенности проведения кассовых операций» до сих пор сохранены в Правилах № 205П.

Сходство и различие требований Банка России и ISO9001

В ходе переработки внутрибанковских инструкций при подготовке к сертификации по стандарту ISO9001 учитывались требования как стандарта, так и Банка России. Ниже рассмотрено несколько аспектов регулирования, в которых эти требования пересекаются. Предварительно необходимо пояснить следующее:

· в целях стандарта термин «продукция» может пониматься как «услуга» (п. 3 стандарта). В совокупности с требованиями пункта 4.1 стандарта процессный подход означает, что производство продукции или услуг (в нашем случае банковских услуг) может быть разделено на несколько процессов, на выходе каждого из которых получается конечный продукт этого процесса, используемый либо в других процессах на дальнейших стадиях, либо конечным потребителем;

· используемое в стандарте понятие «документация» для целей статьи аналогично понятию «внутрибанковские инструкции» и далее употребляется наравне с ним. Понятие «первичный документ» и «запись по счетам бухгалтерского учета» аналогичны термину стандарта «запись».

Идентификация, планирование и развитие процессов

В соответствии с пунктом 4.1 стандарта организация должна идентифицировать процессы, установить последовательность и взаимодействие процессов, определить критерии и методы, необходимые для гарантии того, что выполнение этих процессов и управление ими являются эффективными. Здесь же устанавливается, что процесс это вид деятельности, управляемый в определённом порядке и позволяющий преобразовать «входы в «выходы», и часто «выход» одного процесса является «входом» в другой процесс. Существует также требование пункта 7.1 стандарта. Планирование и развитие процессов, необходимых для выпуска продукции (в нашем случае услуг), должно включать требуемую деятельность по проверке, утверждению, мониторингу, инспектированию и испытаниям, специфичным для продукции (услуг), а также критерии приёмки.

Аналог этих основополагающих требований практически отсутствует в нормативных документах Банка России. Вместо этого в части третьей Правил № 205П централизованно установлено несколько процессов или «особенностей их проведения» (кассовые операции, открытие лицевых счетов клиентам, сверка аналитического и синтетического учета, внутрибанковский контроль и несколько других) вместе с точным описанием того, как их выполнять. Чтобы осознать, как нам, исполняющим эти инструкции, трудно со всем этим жить при создании автоматических проводок и какие усилия приходится предпринимать, чтобы сделать «хорошую картинку», что эти процессы именно так и происходят (на самом деле они происходят более эффективно см. первую часть статьи), можно сравнить эти требования со следующей гипотетической ситуацией. Некий орган, осуществляющий надзор за автомобильной отраслью России, вдруг взял, да и выдал единые требования по технологическому процессу для всех автозаводов, выпускающих автомобили, включая действия рабочих на конвейере, независимо от того, на каких станках они работают, и от конструктивных отличий автомобилей. На каких операциях по закручиванию гаек этот надзорный орган хочет видеть одного рабочего, а на каких обязательно «для надёжности» двоих (второй проверяет и при необходимости подкручивает), хотя там давно уже реально всё делает манипулятор без участия обоих, и делает это надёжнее обоих вместе взятых. И вот этот манипулятор закручивает каждую гайку и автоматически контролирует качество закрутки совершенно без участия рабочих, а потом, чтобы только удовлетворить требования надзорного органа, первый рабочий расписывается за то, что закрутил гайку он, а второй, «старший по должности», тут же расписывался за то, что он проверил.

Вместе с тем, раздел 1 части третьей Правил № 205П устанавливает общие требования не по идентификации процессов, но по составу подразделений, их выполняющих. Причём эти требования сильно расходятся с реальностью. С учетом того, что более 90% бухгалтерских записей формируются программным путём, по меньшей мере странно, что «работники, обрабатывающие информацию на ЭВМ», не входят «в структуру бухгалтерского аппарата». Кто же понимается под «обрабатывающими информацию на ЭВМ»? Только те, кто в качестве пользователя запускает заранее написанные и настроенные и программы, генерирующие проводки? Но тогда в современном банке в 90% случаев это положение означает, что работник «бухгалтерского аппарата» перестаёт быть таковым именно в тот момент, когда он формирует проводки, ведь он в этот момент «обрабатывает информацию на ЭВМ». Или это в том числе те, кто пишет и настраивает программы? Но тогда именно те, кто принимает важнейшее участие в том, какие проводки будут создаваться сотни и тысячи раз по результатам их однократно выполняемых действий, не являются «бухгалтерским аппаратом».

Эту запутанную ситуацию, казалось бы, несколько «распутывает» то, что в части ведения бухгалтерских операций все они подчиняются главному бухгалтеру. Однако принцип «двойного подчинения» как раз противоречит если не прямо тексту стандарта ISO9001, то уж точно тому, как в рамках стандарта любые сертифицирующие компании понимают «ответственность». За любой процесс должен отвечать только один человек. Всю эту путаницу можно легко устранить, если при описании всех процессов в банке, особенно подготовительных, разделять их на те самые несколько частных процессов, выход (конечный продукт) каждого из которых потребляется в том числе внутренними пользователями, и всю ответственность и полномочия за этапы процессов передавать главному бухгалтеру независимо от того, кто является исполнителем. Если работу по требованию бухгалтерии выполняют непосредственно подразделения IT, бухгалтерия всегда осуществляет тестирование и приёмку работ. Именно так в той или иной мере поступают во всех банках, и именно этому очень способствовало внедрение системы менеджмента качества в нашем банке. В рамках строго формализованного проектного управления при подготовке любых новых операций одним или несколькими этапами проекта являются необходимые решения по бухгалтерскому учету, и ответственность за них несёт главный бухгалтер, который может делегировать полномочия своим сотрудникам.

Наличие внутренней документации

В пункте 4.2.1 стандарта приведено требование о наличии документации, необходимой для гарантии эффективного планирования, выполнения и управления процессами организации.

Правила № 205П также устанавливают требования к документации. Перечень приведён в пункте 1.3 общей части. Часть этой документации предназначена не для описания собственно процессов, а носит вспомогательный характер, определяя формы документов, план счетов, способы оценки и амортизации объектов учета, лимиты и т. п. Однозначно к описанию процессов можно отнести «порядок расчетов со своими филиалами (структурными подразделениями)», «порядок проведения инвентаризации», «порядок и периодичность вывода на печать документов аналитического и синтетического учета». К последнему из них установлено обязательное требование распечатки всех лицевых счетов, по которым прошли операции за день[5].

Также в соответствии с требованиями этого пункта подлежат обязательному утверждению руководителем «правила документооборота и технология обработки учетной информации» и «порядок контроля за совершаемыми внутрибанковскими операциями». Выше мы рассмотрели, что бухгалтерский учет (в том числе документооборот и внутренний контроль) является неотъемлемой частью более общих процессов, в связи с чем для описания этих видов деятельности в едином документе возможно установить только некоторые общие правила, но невозможно описать её во всех деталях. В качестве неотъемлемой части других процессов документооборот и контроль описываются во множестве самых разных внутрибанковских инструкций.

Управление документацией

Требования по управлению внутренней нормативной документацией приведены в пункте 4.2.3 стандарта (в частности, требования обновления документации, гарантии, что идентифицированы текущий статус и все обновления, что текущие версии доступны в месте их использования, и предотвращения ненамеренного использования устаревших документов). Это очень полезное для работы требование, дополняющее нормативные документы Банка России, в которых оно отсутствует. Единственное, что проверяется в ходе комплексных проверок ЦБ РФ, это соответствие действующих внутрибанковских инструкций требованиям действующих нормативных документов. В стандарте же помимо этого требуется, чтобы инструкции были доведены до всех исполнителей, с целью исключить использование недействующих редакций, вплоть до требования их обязательного уничтожения. В крупных кредитных организациях нередким случаем является, что руководитель среднего звена (не говоря о рядовом работнике или работнике отдалённого филиала) имеет на своём рабочем месте экземпляры устаревших инструкций либо не имеет вообще никаких экземпляров и руководствуется только повседневным опытом. При внедрении системы управления документацией удалось достичь такого положения дел, при котором с каждого рабочего места доступна исключительно в действующей редакции во внутренней компьютерной сети любая инструкция, регламентирующая деятельность на этом рабочем месте. При проведении любого аудита системы менеджмента качества аудитор неизменно посещает несколько рабочих мест руководителей и сотрудников и проверяет, знают ли они, какими инструкциями регламентирована их работа, доступны ли текущие версии, не имеются ли у проверяемого лица недействующие версии инструкций, использование которых может привести к искажению процесса.

Первичные документы и регистры учета полностью подпадают под пункт 4.2.4 стандарта «управление записями». В стандарте кратко изложены общие требования как к составлению документов и регистров: сохранять читаемость и идентификационные признаки и быть доступными для использования, так и требования по наличию документированной процедуры, устанавливающей порядок действий по идентификации, хранению, защите, доступу, срокам хранения и изъятию первичных документов и регистров учета. Указанная деятельность в связи со спецификой работы банков гораздо подробнее регламентирована Правилами № 205П и документами Росархива, довольно пунктуально проверяется Банком России и в любой кредитной организации полностью соответствует требованиям стандарта.

Внутренний аудит

В соответствии с пунктом 8.2.2 стандарта внутренний аудит необходим для проверки, соответствует ли система запланированным мероприятиям и требованиям к системе менеджмента качества, установленным организацией. В связи со спецификой банковской деятельности деятельность по внутреннему аудиту (под наименованием «внутренний контроль») довольно полно регламентирована нормативными документами Банка России.

Следует отметить, что весь предмет регулирования раздела 3 части 3 «Внутрибанковский контроль» Правил № 205П охвачен Положением № 242П, регламентирующим внутренний контроль не только в бухгалтерском учете, но и во всей деятельности кредитной организации. То есть существует два нормативных документа, регулирующих один предмет.

Управление несоответствующей продукцией, корректирующие и предупреждающие действия

В стандарте особо выделены требования по управлению несоответствующей продукцией. Организация должна управлять несоответствующей продукцией, в том числе выполнять действия по устранению выявленных несоответствий, вести записи о составе несоответствий и любых предпринятых последующих действиях (пункт 8.3), а также предпринимать корректирующие действия по устранению причин выявленных несоответствий и предупреждающие действия по выявлению и устранению причин потенциальных несоответствий (п. 8.5.2, 8.5.3). Действия должны быть адекватны причинам выявленных и потенциальных проблем и выполняться по документированной процедуре. Аналогом этих требований в нормах Банка России можно считать требования по ведению последующего контроля (п. 3.3 ч. 3 Правил № 205П) и то же Положение № 242П, в котором сформулирована цель контроля как выявление и устранение банковских рисков. Однако само понятие рисков трактуется очень широко и в том числе включает в себя операционные риски, т. е. некачественную работу по оказанию банковских услуг, приводящую как к нарушению требований нормативных документов и законов, так и к прямым убыткам банка.

В данном случае хоть в нормативном регулировании Банка России и стандарта и используется различный понятийный аппарат, но в целом имеется сходство.

Система внутренних нормативных документов

С учетом всех требований Банка России и стандарта ISO9001 в банке действуют следующие виды внутрибанковских инструкций в части бухгалтерского учета.

1. Учетная политика (как для целей Российского учета, так и для целей МСФО) является частью политики банка и не описывает процессы. В том числе в приложениях к ней определены рабочий план счетов, перечень счетов, подлежащих дополнительному контролю, формы документов.
2. Группа инструкций описывает общие для банка правила документооборота и контроля, формы отчетности, периодичность их представления и закрепление ответственности за подразделениями банка. Эта группа, так же как и первая, не является описанием процессов, но на неё ссылаются инструкции, описывающие процессы.
3. Группа инструкций описывает процессы, относящиеся исключительно к бухгалтерскому учету. В частности: вывод на печать; сверку и хранения документов аналитического и синтетического учета; исправление ошибочных бухгалтерских записей; свод и формирование бухгалтерских документов. Интересно, что в эту исключительно бухгалтерскую группу не попадают инструкции, регламентирующие собственно формирование бухгалтерских записей. Здесь представлены только процессы формирования итоговых регистров учета и исправление ошибок.
4. Группа инструкций описывает бухгалтерский учет как отдельные процессы (включая документооборот первичных документов и контроль). Но эти процессы не являются самостоятельными. Они идентифицированы как часть более общих процессов. Например, весь процесс работы с ценными бумагами по каждому их виду разделён на три части: заключение сделок, оформление сделок и учет сделок. «Выход» каждой предыдущей части процесса является «входом» в последующую. Таким образом, входными данными бухгалтерского процесса являются распоряжения бэкофиса, а выходными записи в регистрах бухгалтерского учета и оформленные документы.
5. Группа документов полностью описывает некоторые процессы, отдельными задачами в инструкциях является бухгалтерский учет (включая документооборот и контроль). Входными данными для бухгалтерского учета являются выходные данные предыдущих задач, выходные данные учета также используются в дальнейших задачах процессов. Таким образом, например, описаны: рассмотренная выше подробно работа с материальными запасами и многие остальные хозяйственные операции банка; работа с вкладами и счетами физических лиц.

Как можно жить ещё лучше?

Безусловно, банковская система нуждается в единых правилах учета каким образом все операции банка должны быть отражены в балансе и отчёте о прибылях и убытках. Эту роль выполняют Правила № 205П.

Настолько же едины должны быть и стандарты организации работы банка. Однако нормативное регулирование того, что должно в итоге получиться, отличается по своей природе от нормативного регулирования того, как организовать процесс.

В соответствии с философией системы менеджмента качества невозможно получить гарантированно качественный продукт, не обеспечив качественного процесса по производству продукта. Как процессы, так и конечная продукция (качество услуг) в промышленности регламентируются стандартами. Однако это разные стандарты.

Стандарт на продукцию, как правило, содержит только конечные требования к её качеству, но не содержит требований к технологии производства. И наоборот стандарты менеджмента и технологии (экологичность, безопасность и т. п.) содержат общие ключевые общие требования к системе (но не навязанные точные инструкции) и не содержат требований к продукции.

В области бухгалтерского учета мы все вместе движемся в направлении МСФО. Ни один из стандартов МСФО не содержит требований по организации процессов бухгалтерского учета.

Если не единственным, то довольно редким исключением из этой общей картины являются Правила № 205П, которые содержат в себе отдельную часть с требованиями по организации бухгалтерского учета. Как видно из написанного, это далеко не самый удачный опыт, и требования этой части не способствуют эффективной организации работы, а мешают ей. Самое интересное, что для изменения ситуации не надо делать ничего сложного. Для начала всего лишь требуется:

· исключить часть норм, регламентирующих несуществующие «бумажные процессы»;

· часть норм сделать необязательными, предоставив возможность оставить, кому нравится, существующую организацию контроля, сверки синтетического и аналитического учета и распечатки документов, но разрешив тем, кто хочет и может, работать по более эффективной технологии.

А в продолжение процесса довести до конца начатую тенденцию и окончательно разделить документы, регламентирующие организацию работы банка и требования к отражению операций по счетам бухгалтерского учета, полностью переработав третью часть Правил № 205П.

И тогда всем будет лучше. Кредитные организации избавятся от ненужной работы, а Банк России более успешно выполнит свои главные цели по урегулированию и надзору в соответствии с законом о Банке России: «поддержание стабильности банковской системы Российской Федерации и защита интересов вкладчиков и кредиторов»!

[1] «Бухгалтерия и банки» № 5 за 2005 г.

[2] Центральный банк Российской Федерации. Положение об организации внутреннего контроля в кредитных организациях и банковских группах от 16 декабря 2003 г. № 242П.

[3] Центральный банк Российской Федерации. Положение о порядке формирования кредитными организациями резервов на возможные потери от 9 июля 2003 г. № 232П.

[4] Центральный банк Российской Федерации. Положение о порядке формирования кредитными организациями резервов на возможные потери по ссудам, по ссудной и приравненной к ней задолженности от 26 марта 2004 г. № 254П.

[5] Вопрос обоснованности обязательного требования распечатки лицевых счетов рассматривался в третьей части статьи. См. «Бухгалтерия и банки» № 8 за 2005 г.