О вопросах применения статьи 269 НК РФ

По материалам консультаций Коллегии Налоговых Консультантов.

Описание ситуации. Банк в прошлых налоговых периодах использовал способ расчета предельного уровня процентов по привлеченным средствам, которые разрешено отнести на расходы в налоговом учете, с использованием ставки рефинансирования. В текущем году, в связи с резким понижением ставки рефинансирования, банк переходит на расчет предельного уровня, относимых на расходы процентов, путем расчета отклонения суммы начисленных процентов от среднего уровня по сопоставимым долговым обязательствам.

Вопросы

1. При отсутствии алгоритма перехода на иной способ расчета предельного уровня процентов, которые разрешено относить на расходы, просим разъяснить, участвуют ли в расчетах на сопоставимость долговые обязательства, возникшие в прошлые налоговые периоды.

Например, если вексель выпущен в 2008 году и его доходность не превышала ставки рефинансирования на дату выпуска, увеличенной в 1,1 раза. Будет ли по такому векселю начисленный дисконт полностью относиться на расходы в текущем году? Если - да, то не будут ли налоговые органы рассматривать эту ситуацию, как использование двух способов расчета предельного уровня относимых на расходы процентов одновременно в одном налоговом периоде?

2. Может ли банк в налоговой политике предусмотреть деление всех долговых обязательств на группы, в пределах которых они будут считаться сопоставимыми?

Например:

Тогда, например, возникшие в одном квартале три долговых обязательства с реквизитами:

* Срочный вклад юридического лица: сумма - 100 000 000,00 руб., срок - 365 дней;

* Срочный вклад юридического лица: сумма - 100 000 000,00 руб., срок - 540 дней;

* Собственный вексель: сумма 150 000 000, 00 руб. срок 365 дней

попадают в группу № 8 и могут считаться сопоставимыми в пределах группы.

Также, в случае, если в какие-то группы попадают одиночные долговые обязательства, может ли банк по таким обязательствам рассчитывать предельный уровень процентов по ставке рефинансирования, а по остальным обязательствам использовать критерий сопоставимости?

3. Попадут ли в расчет среднего уровня процентов в квартале долговые обязательства, которые были досрочно погашены в этом же квартале?

Например, в 1 квартале банком были выпущены собственные векселя с одним номиналом, но на разные сроки предъявления. В том же квартале они были досрочно предъявлены к погашению. Банк выплатил предъявителю векселей сумму ниже цены размещения. В данном конкретном случае по векселям для банка нет расхода. Участвуют ли ставки по этим векселям в расчете среднего уровня процентов в группах сопоставимых долговых обязательств, в которые они попали по параметрам - сумма, валюта, срок.

4. По какой формуле рассчитывается средняя процентная ставка по группе сопоставимых долговых обязательств для расчета предельного уровня? Возможно ли утвердить учетной политикой формулу расчета процентов, приведенную в методических рекомендациях, утвержденных приказом МНС РФ № БГ-03-02/729?

Мнение консультантов

1. Проценты, начисленные в текущем налоговом периоде (с начала которого изменен порядок расчета предельной величины процентов) по векселю, выпущенному в 2008 году, Банк вправе признать в сумме, не превышающей более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от среднего уровня процентов, начисленных по аналогичным долговым обязательствам, выданным в том же квартале 2008 года на сопоставимых условиях.

Консультанты считают, что использование Банком одновременно, в одном налоговом (отчетном) периоде, двух способов расчета предельного уровня процентов, относимых на расходы, двух способов расчета предельного уровня процентов, относимых на расходы, при наличии долговых обязательств перед российскими организациями, выданных в том же квартале (месяце - если Банк исчислят ежемесячные авансовые платежи исходя из фактически полученной прибыли) на сопоставимых условиях, неправомерно.

2. Банк вправе предусмотреть в налоговой политике деление всех долговых обязательств на группы, в пределах которых они будут считаться сопоставимыми, в порядке, указанном в таблице, приведенной в тексте вопроса.

Три выданных в одном квартале долговых обязательства, а именно, срочные вклады юридических лиц на сумму 100 000 000,00 руб., сроком на 365 дней и 540 дней, а также вексель, выпущенный Банком на сумму 150 000 000, 00 руб. со сроком погашения через 365 дней, попадают в группу 9 и могут считаться сопоставимыми в пределах этой группы.

В случае, когда в какую-то из групп попадает единственное (одиночное) долговое обязательство, Банк должен рассчитывать предельный уровень процентов по ставке рефинансирования, так как сопоставление такого долгового обязательства осуществить невозможно.

3. По нашему мнению, исключение досрочно погашенных обязательств, в том числе и по цене ниже цены привлечения, из числа выданных обязательств неправомерно.

4. Банк вправе закрепить в налоговой политике и использовать для определения среднего процента, который в свою очередь применяется при расчете предельной величины процентов, указанную в Методических рекомендациях формулу расчета среднего процента.

Обоснование мнения консультантов

1. Как справедливо отмечено в тексте вопрос алгоритм перехода на иной способ расчета предельного уровня процентов, которые разрешено относить на расходы, в Главе 25 НК РФ не закреплен.

Однако, статьей 313 «Налоговый учет. Общие положения» НК РФ предусмотрено, что: «Система налогового учета организуется налогоплательщиком самостоятельно, исходя из принципа последовательности применения норм и правил налогового учета, то есть применяется последовательно от одного налогового периода к другому. Порядок ведения налогового учета устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой соответствующим приказом (распоряжением) руководителя»

«Изменение порядка учета отдельных хозяйственных операций и (или) объектов в целях налогообложения осуществляется налогоплательщиком в случае изменения законодательства о налогах и сборах или применяемых методов учета. Решение о внесении изменений в учетную политику для целей налогообложения при изменении применяемых методов учета принимается с начала нового налогового периода, а при изменении законодательства о налогах и сборах не ранее чем с момента вступления в силу изменений норм указанного законодательства».

Иными словами, Банк, в принципе, вправе принять решение о внесении изменения применяемых методов учета, исходя из принципа[1] последовательности применения норм и правил налогового учета и только с начала нового налогового периода.

Однозначно ответить на вопрос, будет ли признан соблюденным принцип последовательности при изменении порядка определения предельной величины процентов по привлеченным средствам, признаваемых в расходах для налогообложения прибыли, по мнению консультантов - достаточно затруднительно, поскольку проценты, начисленные в текущем налоговом (отчетном) периоде по долговым обязательствам, возникшим до начала налогового периода, с которого в налоговую политику вносятся изменения, в соответствии с вновь установленным порядком, не сопоставимы с процентами, начисленными по этим же долговым обязательствам до начала текущего налогового (отчетного) периода.

В то же время НК РФ не содержит запрета на изменение порядка определения предельной величины процентов по привлеченным средствам, признаваемых расходах для налогообложения прибыли, с начала нового налогового периода.

Согласно статье 269 НК РФ расходом признаются проценты, начисленные по долговому обязательству любого вида при условии, что размер начисленных налогоплательщиком по долговому обязательству процентов существенно не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале (месяце - для налогоплательщиков, перешедших на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли), на сопоставимых условиях.

Учитывая изложенное, при определении среднего уровня процентов налогоплательщик принимает в расчет все долговые обязательства, выданные Банком в том же квартале (месяце - для налогоплательщиков, перешедших на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли) на сопоставимых условиях.

Таким образом, проценты, начисленные в текущем налоговом периоде (с начала которого изменен порядок расчета предельной величины процентов) по векселю, выпущенному в 2008 году, Банк вправе признать в сумме, не превышающей более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от среднего уровня процентов, начисленных по аналогичным долговым обязательствам, выданным в том же квартале 2008 года на сопоставимых условиях.

Следовательно, для указанных векселей Банк должен рассчитать средний уровень процентов, начисленных по аналогичным долговым обязательствам, выданным в соответствующем квартале истекшего налогового периода. Долговые обязательства, возникшие в истекшие налоговые периоды, участвуют в расчетах среднего уровня процентов, начисленных по аналогичным долговым обязательствам, выданным в том же квартале 2008 года на сопоставимых условиях.

Консультанты считают, что в силу норм пункта 1 статьи 269 НК РФ и пункта 2 статьи 4 Закона № 368-ФЗ[2] использование Банком одновременно, в одном налоговом (отчетном) периоде, двух способов расчета предельного уровня процентов, относимых на расходы, при наличии долговых обязательств перед российскими организациями, выданных в том же квартале (месяце - если Банк исчислят ежемесячные авансовые платежи исходя из фактически полученной прибыли) на сопоставимых условиях, неправомерно.

2. В силу пункта 1 статьи 269 НК РФ предельный размер процентов, признаваемых расходом, определяется либо по сопоставимым условиям (если они есть), либо в установленных абзаце 4 данной статьи размерах.

При этом, в Главе 25 НК РФ ничего не сказано и об обязанности закрепления выбранного метода в учетной политике.

Однако, специалисты Минфина РФ считают, что «…организация самостоятельно выбирает, каким из двух установленных ст. 269 Кодекса способов она будет учитывать расходы в виде процентов в налоговом учете. Выбранный способ закрепляется в учетной политике для целей налогообложения, заявленной до начала налогового периода, исходя из принципа существенности и обычаев делового оборота. В налоговом периоде организация применяет при учете расходов в виде процентов только этот выбранный способ» (Письмо от 25.03.2010г. № 03-03-06/2/55).

Аналогичные выводы приведены и в Письмах Минфина РФ от 25.03.2010г. № 03-03-06/2/56, от 25.03.2010г. № 03-03-06/2/54).

По мнению консультантов, позиция специалистов Минфина РФ обоснована положением абзаца 18 пункта 2 статьи 11 НК РФ: «учетная политика для целей налогообложения - выбранная налогоплательщиком совокупность допускаемых настоящим Кодексом способов (методов) определения доходов и (или) расходов, их признания, оценки и распределения, а также учета иных необходимых для целей налогообложения показателей финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика».

Согласно статье 269 НК РФ под долговыми обязательствами, выданными на сопоставимых условиях, понимаются долговые обязательства, выданные:

• в одной валюте;
• на одинаковые сроки;
• в сопоставимых суммах
• под аналогичные обеспечения.

Иных критериев сопоставимости в Главе 25 НК РФ не предусмотрено.

Сопоставимость долговых обязательств по валюте, в которой оно выражено, затруднений, естественно, не вызывает. В рассматриваемой ситуации, то есть в отношении долговых обязательств по привлеченным средствам, для Банка не имеет значения показатель сопоставимости по обеспечению.

Таким образом, поскольку параметров сравнения в части «одинаковости» сроков и сопоставимости сумм, в Главе 25 НК РФ не предусмотрено, самым важным является обеспечение сопоставимости долговых обязательств по срокам и по суммам, с учетом существенности.

Критерии сопоставимости определяются Банком самостоятельно[3].

В связи с этим, по мнению консультантов, Банку не только можно, но и нужно, в целях обеспечения единообразия налогового учета закрепить в учетной политике для целей налогообложения (далее по тексту - налоговая политика) порядок и критерии сопоставимости по срокам и суммам долговых обязательств.

Закрепление порядка и критериев сопоставимости, в том числе по срокам и по суммам, немаловажно и для доказательства правильности учета процентов в расходах в случае возможных споров с налоговыми органами, подтверждением чего являются судебные решения: Постановления ФАС ПО от 05.03.2009г. по делу № А55-10021/2008; ФАС ВВО от 11.04.2008г. по делу № А79-6805/2007, ФАС УО от 15.09.2008г. № Ф09-6523/08-С3.

На наш взгляд, Банк вправе структурировать долговые обязательства по группам (категориям) сопоставимости в соответствии с выбранными им критериями сопоставимости, так как никаких требований (норм) в отношении указанного Глава 25 НК РФ не предусматривает.

Мнение консультантов подтверждается точкой зрения специалистов финансового и налогового ведомств, которые считают, что в учетной политике должен быть указан порядок определения сопоставимости по критериям, а если такой порядок не закреплен, то предельная величина процентов, признаваемых расходом, принимается равной размерам, предусмотренным абзаце 4 пункта 1 статьи 269 НК РФ.

Так, например, в Письме от 19.06.2009г. № 03-03-06/1/414 специалисты Минфина РФ указали: «…порядок определения сопоставимости по критериям (за исключением критерия по валюте) определяется в учетной политике налогоплательщика, заявленной до начала налогового периода, исходя из принципа существенности и обычаев делового оборота.

В случае если указанного порядка в учетной политике не предусмотрено, предельная величина процентов, признаваемых расходом, в период с 01.09.2008 по 31.12.2009 принимается равной ставке рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, увеличенной в 1,5 раза, - при оформлении долгового обязательства в рублях и равной 22 процентам - по долговым обязательствам в иностранной валюте.

Для целей расчета среднего уровня процентов по сопоставимым долговым обязательствам указанные долговые обязательства могут быть объединены в соответствующие группы согласно применяемым налогоплательщиком критериям сопоставимости».

Аналогичные выводы содержат Письма Минфина РФ от 10.06.2009г. № 03-03-06/1/393, от 27.03.2006г. № 03-03-04/1/282, от 06.03.2006г. № 03-03-04/1/183, УФНС по г. Москве от 17.03.2009г. № 16-15/023718.

Считаем необходимым обратить внимание Банка на то, что хотя, как указано выше, критерии сопоставимости долговых обязательств указаны в НК РФ, специалисты Минфина РФ апеллируют к дополнительным критериям, которых нет в НК РФ, то есть к заведомо незаконным.

Так, финансовое ведомство считает, что займы, полученные от разных категорий кредиторов - физических или юридических лиц, заведомо считаются несопоставимыми. Однако если кредиторами являются юридические лица банковской и небанковской сферы, то долговые обязательства могут признаваться сопоставимыми (Письма Минфина РФ от 21.04.2009г. № 03-03-06/1/268, от 03.10.2008г. № 03-11-04/2/152, от 10.06.2008г. № 03-03-06/1/357, от 11.12.2007г. № 03-03-06/1/850, от 06.03.2006г. № 03-03-04/1/183 (пункт 3).

В НК РФ не указано, какие обязательства считаются «выданными на те же сроки», «выданными в сопоставимых объемах», а в силу пункта 7 статьи 3 НК РФ все неустранимые сомнения, противоречия и неясности налогового законодательства толкуются в пользу налогоплательщика[4].

Однако, специалисты Минфина РФ в своих ответах на вопросы налогоплательщиков излагали различные точки зрения в отношении критериев сопоставимости по суммам и по срокам заимствований.

Например, в Письме Минфина РФ от 05.03.2005г. № 03-03-01-04/2/35 предлагалось считать сопоставимыми займы, объем заимствования по которым отличается не более чем на 20%, а в Письме от 07.06.2006г. № 03-06-01-04/130[5] специалисты Минфина РФ обозначили, что изменение «хотя бы одного из критериев сопоставимости долговых обязательств, установленных п. 1 ст. 269 Кодекса (изменение срока предоставления займа более чем на 10 процентов, изменение объемов займа и т.д.), ведет к признанию долговых обязательств для целей налогообложения несопоставимыми».

В Письме Минфина РФ от 29.07.2009г. № 03-03-05/141 отмечено, что «требования об идентичности сроков выдачи долговых обязательств (с точностью до дня) ст. 269 Кодекса не содержит.

Указанное подтверждается в том числе судебной практикой (Определение ВАС РФ от 18.04.2008 N 1824/08, Постановление ФАС Поволжского округа от 08.12.2005 N А72-5338/05-7/410)».

Так, в Постановлении от 08.12.2005г. № А72-5338/05-7/410 ФАС ПО указал на правомерность признания долговых обязательств на сумму 1 000 000 руб. сроком на 9 месяцев и на сумму 1 000 000 руб. сроком на 4 месяца сопоставимыми, мотивировав это тем, что в учетной политике общества определены сопоставимые условия по размеру (объему заемных средств) и по срокам предоставления займа и указанные займы по договорам в соответствии с учетной политикой общества считаются выданными на сопоставимых условиях.

На наш взгляд, при установлении критериев сопоставимости по срокам достаточно логично исходить из того, что «те же сроки» - это период, в котором рыночные ставки существенно не изменяются.

По мнению некоторых экспертов[6], считающих, что более высокий, чем 5-процентный порог существенности, установленный налоговой политикой для целей определения критериев сопоставимости долговых обязательств по срокам и суммам, может привести к спору с налоговым органом, следовательно, при разработке критериев сопоставимости нужно исходить из порога существенности, не превышающего 5%.

Вариант использования рекомендации Минфина РФ, данной в Письме от 05.03.2005г. № 03-03-01-04/2/35, то есть допущения об отклонении критерия сопоставимости по суммам не более, чем на 20%, по нашему мнению, обеспечивает достаточную «безопасность», так как он коррелирует со статьей 40 НК РФ.

Однако, поскольку, НК РФ, в принципе, не устанавливает никаких критериев, Банк вправе обосновать и больший размер отклонений.

Таким образом, по мнению консультантов, Банк вправе предусмотреть в налоговой политике деление всех долговых обязательств на группы, в пределах которых они будут считаться сопоставимыми, в порядке, указанном в таблице, приведенной в тексте вопроса:

В этом случае три выданных в одном квартале долговых обязательства, а именно, срочные вклады юридических лиц на сумму 100 000 000,00 руб., сроком на 365 дней и 540 дней, а также вексель, выпущенный Банком на сумму 150 000 000, 00 руб. со сроком погашения через 365 дней, попадают в группу 9 и могут считаться сопоставимыми в пределах этой группы.

Кроме того, при решении вопроса о группировке долговых обязательств по срокам, на наш взгляд, можно воспользоваться нормами бухгалтерского учета, установленными ПБУ 19/02 и 4/99 и Положения № 302-П.

Согласно пункту 41 ПБУ 19/02 «В бухгалтерской отчетности финансовые вложения должны представляться с подразделением в зависимости от срока обращения (погашения) на краткосрочные и долгосрочные». Пунктом 19 ПБУ 4/99 установлено, что «В бухгалтерском балансе активы и обязательства должны представляться с подразделением в зависимости от срока обращения (погашения) на краткосрочные и долгосрочные. Активы и обязательства представляются как краткосрочные, если срок обращения (погашения) по ним не более 12 месяцев после отчетной даты или продолжительности операционного цикла, если он превышает 12 месяцев. Все остальные активы и обязательства представляются как долгосрочные».

В соответствии с пунктом 1.20 Части I Положения № 302-П для учета активов и пассивов выделены счета по срокам:

«до востребования

сроком до 30 дней

сроком от 31 до 90 дней

сроком от 91 до 180 дней

сроком от 181 дня до 1 года

сроком свыше 1 года до 3 лет

сроком свыше 3 лет».

В случае, когда в какую-то из групп попадает единственное (одиночное) долговое обязательство, Банк должен рассчитывать предельный уровень процентов по ставке рефинансирования, так как сопоставление такого долгового обязательства осуществить невозможно, сопоставление обязательства с самим собой теряет экономический смысл. Это прямо следует из содержания абзаца 4 пункта 1 статьи 269 НК РФ и пункта 2 статьи 4 Закона № 368-ФЗ.

Подтверждением правомерности указанной позиции консультантов служит и точка зрения специалистов Минфина РФ, высказанная в пункте 4 Письма Минфина РФ от 06.03.2006г. № 03-03-04/1/183: «В случае если в квартале организацией получено единственное долговое обязательство, предельная величина процентов принимается равной ставке рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, увеличенной в 1,1 раза, - при оформлении долгового обязательства в рублях и равной 15 процентам - по долговым обязательствам в иностранной валюте».

3. Как уже указывалось выше, в соответствии со статьей 269 НК РФ «…расходом признаются проценты, начисленные по долговому обязательству любого вида при условии, что размер начисленных налогоплательщиком по долговому обязательству процентов существенно не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале (месяце - для налогоплательщиков, перешедших на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли) на сопоставимых условиях».

Иными словами, для целей признания процентов рассчитывается средний уровень процентов, взимаемых по долговым обязательствам, по всем выданным в том же квартале (месяце - для налогоплательщиков, перешедших на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли).

При этом, по нашему мнению, исключение досрочно погашенных обязательств, в том числе и по цене ниже цены привлечения, из числа выданных обязательств неправомерно, так как в момент привлечения (выдачи долгового обязательства) нельзя определить, будет досрочно погашено выданное обязательство.

4. Пунктом 5.4.1 Методических рекомендаций действительно было предусмотрено, что:

«При наличии долговых обязательств, выданных на сопоставимых условиях в том же квартале, расчет квартального среднего процента (дисконта) по сопоставимым долговым обязательствам может производиться отдельно по каждому из видов долговых обязательств по следующей формуле:

n

SUMSI x iI

I=1

Iср = ----------, где

n

SUMSI

I=1

Iср - средний процент для целей налогообложения;

SI - сумма долгового обязательства (основного долга), выданного налогоплательщику на сопоставимых условиях;

n - общее количество долговых обязательств, используемых для расчета (выданных на сопоставимых условиях);

i - процентная ставка по долговому обязательству».

Несмотря на то, что Методические рекомендации утратили силу в связи с изданием Приказа ФНС России от 21.04.2005г. № САЭ-3-02/173@, консультанты считают, что Банк вправе закрепить в налоговой политике и использовать для определения среднего процента, который в свою очередь применяется при расчете предельной величины процентов, указанную в Методических рекомендациях формулу расчета среднего процента, так как:

• иной порядок расчета законодательными и нормативными актами не установлен
• методология расчета, приведенного в формуле, соответствует экономически и математически порядку расчета средних величин.

Документы и литература.

1. НК РФ - Налоговый кодекс Российской Федерации (ч.I) от 31.07.98г. № 146-ФЗ и (ч.II) от 05.08.2000г. № 117-ФЗ;
2. Закон № 368-ФЗ - Федеральный закон Российской Федерации от 27.12.2009г. № 368-ФЗ «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и Федеральный закон «О внесении изменений в Главы 23 и 25 Налогового кодекса Российской Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений Федерального закона «О внесении изменений в часть первую, часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации» и признании утратившими силу отдельных положений законодательных актов Российской Федерации»;
3. Положение № 302-П - Положение Банка России от 26.03.2007г. № 302-П «О правилах ведения бухгалтерского учёта в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации»;
4. ПБУ 19/02 - Положение по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений» ПБУ 19/02, утвержденное Приказом Минфина РФ от 10.12.2002г. № 126н;
5. ПБУ 4/99 - Положение по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» ПБУ 4/99, утвержденное Приказом Минфина РФ от 06.07.1999г. № 43н;
6. Письмо МНС РФ № 02-6-10/484-Ю209 - Письмо МНС Российской Федерации от 26.07.2002г. № 02-6-10/484-Ю209 «О критериях сопоставимости долговых обязательств по суммам»;
7. Методические рекомендации - Методические рекомендации по применению Главы 25 «Налог на прибыль организаций» части второй налогового кодекса Российской Федерации, утвержденные Приказом МНС Российской Федерации от 20.12.2002г. № БГ-3-02/729.

[1] «Принципы (от лат. principium - основа, начало) - 1) основные, исходные положения какой-либо теории, основные правила деятельности; 2) установившиеся, укоренившиеся, общепринятые, широко распространенные правила хозяйственных действий и свойства экономических процессов». Райзберг Б.А., Лозовский Л.Ш., Стародубцева Е.Б."Современный экономический словарь"(ИНФРА-М, 2006).

Требование о том, что, избрав единожды учетную политику, пользователь будет ее применять из года в год, сформулировано как принцип последовательности.

Например, изменение учетной политики для целей бухгалтерского учета должно иметь веские основания, которые излагаются в примечаниях к отчетности. В свою очередь, принцип последовательности способствует сопоставимости отчетной информации. Такой подход определен международными стандартами бухгалтерского учета, а так же принят и в нашей стране.

«Принцип сопоставимости - 1) условие сравнения, сопоставления экономических величин, показателей, согласно которому они должны быть предварительно приведены к адекватной форме измерения, к сопоставимому виду». Райзберг Б.А., Лозовский Л.Ш., Стародубцева Е.Б. «Современный экономический словарь» (ИНФРА-М, 2006).

[2] «В период приостановления в соответствии с частью 1 настоящей статьи действия абзаца четвертого пункта 1 статьи 269 части второй Налогового кодекса Российской Федерации установить, что при отсутствии долговых обязательств перед российскими организациями, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, а также по выбору налогоплательщика предельная величина процентов, признаваемых расходом (включая проценты и суммовые разницы по обязательствам, выраженным в условных денежных единицах по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц), принимается равной ставке рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, увеличенной в два раза, при оформлении долгового обязательства в рублях и равной 15 процентам - по долговым обязательствам в иностранной валюте» (пункт 2 статьи 4 Закона № 368-ФЗ).

[3] «Критерии, по которым оценивается сопоставимость долговых обязательств по объемам, устанавливаются налогоплательщиком самостоятельно, отражаются в учетной политике для налогообложения и не пересматриваются в течение налогового периода» - Письмо МНС РФ № 02-6-10/484-Ю209.

«…порядок определения сопоставимости по критериям (за исключением критерия по валюте) определяется в учетной политике налогоплательщика, заявленной до начала налогового периода, исходя из принципа существенности и обычаев делового оборота» (Письмо Минфина РФ от 19.10.2009г. № 03-03-06/1/673).

[4] Указанная мотивировка приведена в Постановлении ФАС ПО от 05.03.2009г. по делу № А12-10021/2008.

[5] Аналогичный вывод содержится и в Письме Минфина РФ от 27.08.2004г. № 03-03-01-04/1/20.

[6] Книга: Годовой отчет за 2006 год: рабочие материалы и рекомендации для бухгалтера (под общ. ред. Крутяковой Т.Л.) («АКДИ «Экономика и жизнь», 2006).